ΟΛΟΜΕΛΕΙΑ ΠΡΟΕΔΡΩΝ
ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΩΝ ΣΥΛΛΟΓΩΝ ΕΛΛΑΔΟΣ
Αθήνα, 8.4.2010
Προς
τον Υπουργό Οικονομικών
κ. Γεώργιο Παπακωνσταντίνου
Σας αποστέλλουμε τις απόψεις μας:
α) Για την επιβολή Φ.Π.Α. στις νομικές υπηρεσίες και
β) Για τον χρόνο κτήσης εισοδήματος του ελεύθερου επαγγελματία
Α) ΕΠΙΒΟΛΗ ΦΠΑ ΣΤΙΣ ΝΟΜΙΚΕΣ ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ
Δεν υφίσταται καμία υποχρέωση από το κοινοτικό δίκαιο επιβολής ΦΠΑ στις δικηγορικές υπηρεσίες. Αντίθετα, από το άρθρο 375 της ισχύουσας Οδηγίας ΦΠΑ (2006/112/ΕΚ) προκύπτει ότι η Ελλάδα έχει απεριόριστο χρονικά δικαίωμα να απαλλάσσει από ΦΠΑ τις υπηρεσίες δικηγόρων.
Δικαιολογητικός λόγος της απαλλαγής ήταν και παραμένει ο χαρακτήρας του λειτουργήματος του δικηγόρου, ο οποίος είναι άμισθος δημόσιος λειτουργός, καθώς και η προστασία του δικαιώματος του πολίτη για ακώλυτη πρόσβαση στα δικαστήρια και παροχή έννομης προστασίας από αυτά. Το κατοχυρωμένο τόσο στο Σύνταγμα (άρθρο 20§1) όσο και στην Ευρωπαϊκή Σύμβαση Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (άρθρο 6) δικαίωμα δικαστικής προστασίας και εκπροσώπησης από δικηγόρο προστατεύεται και θωρακίζεται ουσιαστικά μόνο όταν παρέχεται με τη μικρότερη δυνατή οικονομική επιβάρυνση για τον πολίτη. Για τον λόγο αυτό η απαλλαγή των υπηρεσιών δικηγόρων εντάσσεται στην ομάδα απαλλαγών που χαρακτηρίζονται ως δραστηριότητες γενικού συμφέροντος (νοσοκομειακή και ιατρική περίθαλψη, κοινωνική πρόνοια και ασφάλιση, προστασία παιδιών και νέων, σχολική και πανεπιστημιακή εκπαίδευση, ορισμένες υπηρεσίες πολιτιστικού χαρακτήρα κλπ.) τις οποίες το κράτος οφείλει να εξασφαλίζει ότι θα παρέχονται με το μικρότερο δυνατό κόστος για τον πολίτη.
Είναι, επομένως, σαφές ότι το μόνο αποτέλεσμα που θα έχει η επιβολή ΦΠΑ στις υπηρεσίες δικηγόρων είναι η περαιτέρω οικονομική επιβάρυνση των ιδιωτών εν μέσω της οικονομικής κρίσης χωρίς καμία δημοσιονομική ωφέλεια.
Από πλευράς δημοσίων εσόδων, εξάλλου, η απόδοση του μέτρου αυτού είναι πολύ αμφίβολη όταν, όπως είναι γνωστό, αφενός το μεγαλύτερο ποσοστό των εσόδων των δικηγόρων προέρχονται από επιτηδευματίες οι οποίοι έχουν δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των δαπανών τους και αφετέρου το δικαίωμα έκπτωσης που θα γεννηθεί για τον ΦΠΑ των δαπανών των δικηγόρων θα είναι περίπου ίσο με τον ΦΠΑ των εσόδων τους από ιδιώτες μη-υποκείμενους σε ΦΠΑ.
Περαιτέρω, είναι κοινώς γνωστό ότι η αύξηση της φορολογικής επιβάρυνσης, ειδικά σε περίοδο οικονομικής κρίσης, όχι μόνο δεν άγει σε μείωση της φοροδιαφυγής αλλά, αντίθετα, δημιουργεί και κίνητρο για την περαιτέρω αύξησή της αφού η μη έκδοση απόδειξης παροχής υπηρεσιών θα ωφελεί πλέον και τα δύο μέρη τον δικηγόρο (ο οποίος θα καταβάλλει λιγότερο φόρο εισοδήματος) αλλά και τον εντολέα του (ο οποίος δεν θα καταβάλλει τον αναλογούντα ΦΠΑ).
Για τους ανωτέρω λόγους θεωρούμε ότι η υπαγωγή των υπηρεσιών των δικηγόρων (όπως και των υπολοίπων νομικών επαγγελμάτων) σε ΦΠΑ, πέραν της τεράστιας αναταραχής που θα δημιουργήσει σε περίοδο οικονομικής κρίσης, δεν θα οδηγήσει σε αύξηση των φορολογικών εσόδων και, αντίθετα, θα συντελέσει σε περαιτέρω αύξηση της φοροδιαφυγής.
Η πρότασή μας είναι:
1. Η αναλογική αύξηση των ελάχιστων ορίων προείσπραξης αμοιβών των δικηγόρων, η οποία συνεπάγεται αυτομάτως και ανάλογη αύξηση του φόρου εισοδήματος που εισπράττεται και αποδίδεται από τους δικηγορικούς συλλόγους στις ΔΟΥ ποσοστού παρακράτησης φόρου από 15% σε 20%.
2. Η εφαρμογή της υποχρεωτικής έκδοσης γραμματίου προείσπραξης δικηγορικής αμοιβής κατά την κατάθεση πάσης φύσεως δικογράφων, ενδίκων μέσων και βοηθημάτων, σε κάθε δικαστήριο και βαθμό δικαιοδοσίας αντί του μέχρι σήμερα εκδιδομένου μόνο κατά την συζήτηση.
3. Η επιβολή της παρακράτησης φόρου εισοδήματος στην πηγή από τους δικηγορικούς συλλόγους και στις προεισπράξεις συμβολαίων σε ποσοστό 20% , και επέκταση του γραμματίου προείσπραξης δικηγορικής αμοιβής όπου αυτό δεν προβλέπεται μέχρι σήμερα (Διοικητικά Δικαστήρια, Επιτροπές, Ανεξάρτητες Αρχές, υπηρεσιακά, Πειθαρχικά Συμβούλια κ.ο.κ.), μέτρο που έχει άμεση συνέπεια την διεύρυνση της φορολογητέας βάσης.
4. Για δε τα εισοδήματα που δεν προέρχονται από τις παραστάσεις σε Δικαστήρια Συμβόλαια, ο έλεγχος θα γίνεται από τη φορολογική αρχή με βάσει τα κριτήρια διαβίωσης..
5.’λλως εφαρμογή του τεκμαρτού τρόπου υπολογισμού φορολογητέου εισοδήματος έτους 2010 και για τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν μέσα στο 2009.
6. Σε κάθε περίπτωση η εφαρμογή του πρόσφατου μέτρου της πλήρους έκπτωσης από το φορολογητέο εισόδημα φυσικών προσώπων των αποδείξεων παροχής υπηρεσιών των δικηγόρων (άρθρο 7§1 ν.3790/2009), το οποίο είναι απλό στην εφαρμογή του και πλήττει στοχευμένα τους κατά σύστημα φοροδιαφεύγοντες.
Β) ΧΡΟΝΟΣ ΚΤΗΣΗΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΤΟΥ ΕΛΕΥΘΕΡΟΥ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΑ
1. Με το άρθρο 6§9 του προσχεδίου νόμου προτείνεται η τροποποίηση του άρθρου 48§6 ΚΦΕ ώστε -κατά κανόνα- το εισόδημα του ελεύθερου επαγγελματία να θεωρείται για τους σκοπούς του φόρου εισοδήματος ότι αποκτήθηκε κατά τον χρόνο που παρέχονται οι υπηρεσίες. Η εισηγητική έκθεση επί του άρθρου 6§9 καθιστά σαφές ότι οι ελεύθεροι επαγγελματίες θα θεωρούνται ότι αποκτούν το εισόδημά τους με την ολοκλήρωση, εν όλω ή εν μέρει, της παρεχόμενης από αυτούς υπηρεσίας (δηλαδή όταν έχουν εκκαθαρισμένη, ληξιπρόθεσμη και απαιτητή αξίωση για είσπραξη της αμοιβής τους, εν μέρει ή εν όλω), καθώς και ότι με τον τρόπο αυτό εξομοιώνεται ο χρόνος απόκτησης εισοδήματος των ελευθέρων επαγγελματιών « με τις λοιπές εμπορικές επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών».
Παράλληλα, με το άρθρο 19§22 του προσχεδίου νόμου προτείνεται η τροποποίηση του άρθρου 13§3 ΚΒΣ ώστε η «απόδειξη παροχής υπηρεσιών» (α.π.υ.) από τον ελεύθερο επαγγελματία να εκδίδεται στον ίδιο χρόνο όπως και το «τιμολόγιο» πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών. Η εισηγητική έκθεση επί του άρθρου 19§22 διευκρινίζει τις παραπάνω διατάξεις και παραθέτει ενδεικτικά παραδείγματα.
2. Με τις νέες διατάξεις ο ελεύθερος επαγγελματίας και εν προκειμένω ο δικηγόρος, εξομοιώνεται με την εμπορική επιχείρηση όσον αφορά τον χρόνο που τα εισοδήματά του υποβάλλονται στον φόρο. Πιο συγκεκριμένα, η φορολόγηση του δικηγόρου θα γίνεται χρονικά ένα στάδιο νωρίτερα δηλαδή όχι κατά τον χρόνο είσπραξης της αμοιβής του, αλλά πιο πριν όταν αποκτά δικαστικά επιδιώξιμη αξίωση για την είσπραξη της αμοιβής του (ή μέρους αυτής). Εάν η παροχή δικηγορικών υπηρεσιών είναι διαρκής, ο δικηγόρος θα πρέπει να εκδίδει α.π.υ. με το τέλος της διαχειριστικής χρήσης.
3. Η εξομοίωση του δικηγόρου με την εμπορική επιχείρηση όσον αφορά τον χρόνο κτήσης του εισοδήματος είναι άδικη, είναι ασύμβατη με το σύστημα του φόρου εισοδήματος, καθώς επίσης και αλυσιτελής αφού -αντίθετα με όσα αναγράφονται στην εισηγητική έκθεση- δεν δύναται καθεαυτή να συμβάλλει στον αποτελεσματικότερο φορολογικό έλεγχο των δικηγόρων. Οι λόγοι είναι οι ακόλουθοι:
● Η άσκηση του δικηγορικού λειτουργήματος δεν συνιστά άσκηση επιχείρησης, και το εισόδημα του δικηγόρου δεν είναι εισόδημα από εμπορική επιχείρηση. Τούτο έχει γίνει ήδη δεκτό και στο πεδίο του φόρου εισοδήματος από τα διοικητικά δικαστήρια [Δ.Πρ.Θεσσαλονίκης 2430/2005 (επισυνάπτεται), Δ.Εφ.Αθηνών 6582/2001, Δ.Εφ.Αθηνών 2698/1999] καθώς και από το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους [γνμδτ. ΝΣΚ 118/2003, την οποία αποδέχθηκε το Υπ. Οικονομικών με το υπ αριθμ. 1087197/1849/Α0012/1.10.2003 έγγραφο]. Η άσκηση του δικηγορικού λειτουργήματος ανάγεται στην οργάνωση της απονομής της δικαιοσύνης και στην εμπέδωση της έννομης τάξης με παράλληλη διασφάλιση των δικαιωμάτων και ελευθεριών του ανθρώπου [ΟλΑΠ 18/1999].
● Η ρύθμιση είναι άδικη διότι στις εμπορικές επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών επιβάλλεται παρακράτηση μόλις 8% όταν η υπηρεσία παρέχεται προς επιτηδευματία (άρθρο 6§10 του προσχεδίου νόμου). Με άλλα λόγια, η παρακράτηση σε βάρος του δικηγόρου είναι βαρύτερη και, έτσι, ο δικηγόρος περιέρχεται σε δυσμενέστερη θέση από πλευράς ταμειακής ρευστότητας σε σχέση με έναν επιχειρηματία που αποκτά εισοδήματα από παροχή υπηρεσιών.
● Η ρύθμιση είναι αλυσιτελής διότι είναι ευάλωτη σε καταστρατηγήσεις. Η σχέση μεταξύ δικηγόρου και εντολέα είναι προσωπική σχέση εμπιστοσύνης. Έτσι, στην πράξη κατά κανόνα δεν συνάπτονται έγγραφες συμβάσεις όπου να καθορίζονται οι όροι παροχής των δικηγορικών υπηρεσιών, και ιδίως οι όροι και οι προϋποθέσεις καταβολής της δικηγορικής αμοιβής. Ελλείψει εγγράφου συμβάσεως δεν υπάρχουν ασφαλή στοιχεία εκ των οποίων να μπορεί να συνάγει η φορολογική αρχή πότε ακριβώς το δικαίωμα είσπραξης αμοιβής καθίσταται, εν όλω ή εν μέρει, δικαστικώς επιδιώξιμο. Στο πλαίσιο αυτό, είναι δυνατόν να παρακαμφθεί το γράμμα της ρύθμισης από κάποιον κακόπιστο δικηγόρο και να μην τελεσφορήσει ο σκοπός της, δηλαδή -σύμφωνα με την εισηγητική έκθεση- ο αποτελεσματικότερος φορολογικός έλεγχος των δικηγόρων και των λοιπών ελευθέρων επαγγελματιών. Υπό άλλη δε οπτική, ο καλόπιστος δικηγόρος θα έχει πρόβλημα να αποδείξει προσηκόντως στην φορολογική αρχή πότε ακριβώς απέκτησε το εισόδημά του (δηλαδή σε ποιο οικονομικό έτος), οπότε δημιουργείται ένας καινούργιος κύκλος αμφισβητήσεων και προστριβών μεταξύ των ελεύθερων επαγγελματιών και των φορο-ελεγκτικών οργάνων. Προς επίρρωση των ανωτέρω αξίζει να αναφερθεί ότι ήδη τα παραδείγματα υπό (α) και (ε) της εισηγητικής έκθεσης για το άρθρο 19§22 του προσχεδίου προκαλούν, καθεαυτά, σύγχυση ως προς τον ακριβή χρόνο ολοκλήρωσης μέρους μίας παρεχόμενης υπηρεσίας.
● Σε κάθε περίπτωση, το υφιστάμενο σήμερα καθεστώς, σύμφωνα με το οποίο το εισόδημα θεωρείται ότι αποκτάται κατά τον χρόνο είσπραξης της αμοιβής, αποτελεί ένα μέτρο απλούστευσης που επιβάλλεται από τον μικρότερο βαθμό διοικητικής οργάνωσης της δικηγορικής δράσης σε σχέση με την εμπορική επιχείρηση. Το μέτρο αυτό έχει λειτουργήσει από την θέσπισή του με το ν.δ. 3323/1955 μέχρι σήμερα χωρίς προβλήματα.
● Εφόσον οι προτεινόμενες ρυθμίσεις τελικά ψηφισθούν από την Βουλή, η μετάθεση του χρόνου κτήσης του εισοδήματος στο στάδιο όπου η αξίωση για είσπραξη της δικηγορικής αμοιβής καθίσταται δικαστικώς επιδιώξιμη θα δημιουργήσει επισφαλείς απαιτήσεις. Δηλαδή, θα υπάρχουν απαιτήσεις του δικηγόρου για είσπραξη της αμοιβής του οι οποίες έχουν μεν φορολογηθεί αλλά δεν μπορούν να εισπραχθούν. Το φαινόμενο αυτό είναι σύνηθες στην φορολόγηση του εισοδήματος από εμπορικές επιχειρήσεις. Σε μία τέτοια περίπτωση θα πρέπει να διευκρινισθεί -εάν όχι στον νόμο, σίγουρα πάντως με τις οδηγίες της φορολογικής διοίκησης για την ερμηνεία των σχετικών διατάξεων- ότι ο δικηγόρος και οι λοιποί ελεύθεροι επαγγελματίες που εκδίδουν α.π.υ. έχουν δικαίωμα να εγγράφουν φορολογικά εκπεστέες προβλέψεις για την απόσβεση των επισφαλών απαιτήσεών τους σύμφωνα με το άρθρο 31§1 περ. θ ΚΦΕ. Η δυνατότητα έκπτωσης τέτοιων απαιτήσεων υπάρχει για τις εν γένει επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία γ κατηγορίας καθώς και για εκείνες που τηρούν βιβλία β κατηγορίας του ΚΒΣ [άρθρο 5§9 ν. 3091/2002 δια του οποίου τέθηκε νέα §17 στο άρθρο 31 ΚΦΕ, Υ.Α. 1116069/30.12.2003, Υ.Α. πολ. 1133/11.12.2003]. Εν προκειμένω, πρόβλημα στην δυνατότητα έκπτωσης δεν δημιουργείται από την αναφορά της ως άνω διάταξης του άρθρου 31 ΚΦΕ σε «τιμολόγιο» και όχι σε α.π.υ., δεδομένου ότι το Συμβούλιο της Επικρατείας έχει δεχθεί ότι είναι δυνατή η έκπτωση επισφαλών απαιτήσεων βάσει και άλλων στοιχείων φορολογικής τεκμηρίωσης των συναλλαγών [ΣτΕ 1225/2005 (επισυνάπτεται) για την εκκαθάριση και κατάσταση του άρθρου 12§7 ΚΒΣ]. Για τον λόγο αυτό δεν είναι νόμιμο να στερηθούν οι δικηγόροι και οι λοιποί ελεύθεροι επαγγελματίες την ευχέρεια να συνυπολογίζουν μία τέτοια έκπτωση όταν προσδιορίζουν το καθαρό φορολογητέο τους εισόδημα.
Ενόψει όλων των ανωτέρω, η θέση του Δικηγορικού Συλλόγου Αθηνών είναι να αποσυρθούν οι προτεινόμενες ρυθμίσεις των άρθρων 6§9 και 19§22 του προσχεδίου νόμου. Ήδη το προσχέδιο νόμου προβλέπει σημαντική επιβάρυνση του κόστους της απονομής δικαιοσύνης και της εν γένει παροχής των δικηγορικών υπηρεσιών με την επιβολή φόρου προστιθέμενης αξίας. Αντί λοιπόν να περιέλθει σε ακόμη δυσμενέστερη θέση -οικονομικά αλλά και διαχειριστικά- ο δικηγόρος από την φορολόγηση των αμοιβών του σε προηγούμενο χρονικά στάδιο, προτείνεται να αφεθεί ο δικηγόρος να ασκήσει του λειτούργημά του χωρίς επιπρόσθετα φορολογικά κόστη και να ενισχυθεί ο φορο-ελεγκτικός μηχανισμός του Ελληνικού Δημοσίου ώστε να δυνηθεί πραγματικά να υλοποιηθεί η αρχή της φορολογικής δικαιοσύνης. Πέραν τούτων ο Δ.Σ.Α. έχει ήδη εισηγηθεί, αντί του μέτρου που εξετάζεται εδώ: (α) Την αύξηση των ελάχιστων αμοιβών των δικηγόρων, η οποία συνεπάγεται αυτομάτως και ανάλογη αύξηση του φόρου εισοδήματος που εισπράττεται από τους δικηγορικούς συλλόγους (ποσοστό 15%), (β) Την εφαρμογή της υποχρεωτικής έκδοσης γραμματίου προείσπραξης κατά την κατάθεση του δικογράφου, και (γ) Την επέκταση της παρακράτησης φόρου εισοδήματος από τους δικηγορικούς συλλόγους και στις προεισπράξεις συμβολαίων.
’λλως αναφορικά με τη ρύθμιση του άρθρου 6 παρ. 9, θα προτείναμε την κάτωθι ρύθμιση : προσθήκη στο άρθρο 6 παρ. 9 εδάφιο γ το οποίο έχει ως εξής :«Επιμέρους ζητήματα και λεπτομέρειες που προκύπτουν για κάθε ειδικότερη κατηγορία και ελεύθερο επάγγελμα αναφορικά με το χρόνο που πρέπει να εκδίδεται δελτίο παροχής υπηρεσιών (ΔΑΠΥ) σε περίπτωση που η παροχή υπηρεσίας διαρκεί θα ρυθμισθεί με σχετικές κατ εξουσιοδότηση εκδοθεισόμενες υπουργικές αποφάσεις» .
Εάν το Υπουργείο Οικονομικών εμμείνει τελικά στην αλλαγή του χρόνου φορολόγησης των δικηγορικών και των εν γένει υπηρεσιών που παρέχουν οι ελεύθεροι επαγγελματίες, θα πρέπει να διευκρινισθεί ότι αυτοί θα έχουν δικαίωμα έκπτωσης για τις επισφαλείς απαιτήσεις τους σύμφωνα με το άρθρο 31§1 περ. θ ΚΦΕ.
Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ
ΔΗΜΗΤΡΙΟΣ Χ. ΠΑΞΙΝΟΣ
ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΩΝ ΣΥΛΛΟΓΩΝ ΕΛΛΑΔΟΣ
Αθήνα, 8.4.2010
Προς
τον Υπουργό Οικονομικών
κ. Γεώργιο Παπακωνσταντίνου
Σας αποστέλλουμε τις απόψεις μας:
α) Για την επιβολή Φ.Π.Α. στις νομικές υπηρεσίες και
β) Για τον χρόνο κτήσης εισοδήματος του ελεύθερου επαγγελματία
Α) ΕΠΙΒΟΛΗ ΦΠΑ ΣΤΙΣ ΝΟΜΙΚΕΣ ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ
Δεν υφίσταται καμία υποχρέωση από το κοινοτικό δίκαιο επιβολής ΦΠΑ στις δικηγορικές υπηρεσίες. Αντίθετα, από το άρθρο 375 της ισχύουσας Οδηγίας ΦΠΑ (2006/112/ΕΚ) προκύπτει ότι η Ελλάδα έχει απεριόριστο χρονικά δικαίωμα να απαλλάσσει από ΦΠΑ τις υπηρεσίες δικηγόρων.
Δικαιολογητικός λόγος της απαλλαγής ήταν και παραμένει ο χαρακτήρας του λειτουργήματος του δικηγόρου, ο οποίος είναι άμισθος δημόσιος λειτουργός, καθώς και η προστασία του δικαιώματος του πολίτη για ακώλυτη πρόσβαση στα δικαστήρια και παροχή έννομης προστασίας από αυτά. Το κατοχυρωμένο τόσο στο Σύνταγμα (άρθρο 20§1) όσο και στην Ευρωπαϊκή Σύμβαση Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (άρθρο 6) δικαίωμα δικαστικής προστασίας και εκπροσώπησης από δικηγόρο προστατεύεται και θωρακίζεται ουσιαστικά μόνο όταν παρέχεται με τη μικρότερη δυνατή οικονομική επιβάρυνση για τον πολίτη. Για τον λόγο αυτό η απαλλαγή των υπηρεσιών δικηγόρων εντάσσεται στην ομάδα απαλλαγών που χαρακτηρίζονται ως δραστηριότητες γενικού συμφέροντος (νοσοκομειακή και ιατρική περίθαλψη, κοινωνική πρόνοια και ασφάλιση, προστασία παιδιών και νέων, σχολική και πανεπιστημιακή εκπαίδευση, ορισμένες υπηρεσίες πολιτιστικού χαρακτήρα κλπ.) τις οποίες το κράτος οφείλει να εξασφαλίζει ότι θα παρέχονται με το μικρότερο δυνατό κόστος για τον πολίτη.
Είναι, επομένως, σαφές ότι το μόνο αποτέλεσμα που θα έχει η επιβολή ΦΠΑ στις υπηρεσίες δικηγόρων είναι η περαιτέρω οικονομική επιβάρυνση των ιδιωτών εν μέσω της οικονομικής κρίσης χωρίς καμία δημοσιονομική ωφέλεια.
Από πλευράς δημοσίων εσόδων, εξάλλου, η απόδοση του μέτρου αυτού είναι πολύ αμφίβολη όταν, όπως είναι γνωστό, αφενός το μεγαλύτερο ποσοστό των εσόδων των δικηγόρων προέρχονται από επιτηδευματίες οι οποίοι έχουν δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των δαπανών τους και αφετέρου το δικαίωμα έκπτωσης που θα γεννηθεί για τον ΦΠΑ των δαπανών των δικηγόρων θα είναι περίπου ίσο με τον ΦΠΑ των εσόδων τους από ιδιώτες μη-υποκείμενους σε ΦΠΑ.
Περαιτέρω, είναι κοινώς γνωστό ότι η αύξηση της φορολογικής επιβάρυνσης, ειδικά σε περίοδο οικονομικής κρίσης, όχι μόνο δεν άγει σε μείωση της φοροδιαφυγής αλλά, αντίθετα, δημιουργεί και κίνητρο για την περαιτέρω αύξησή της αφού η μη έκδοση απόδειξης παροχής υπηρεσιών θα ωφελεί πλέον και τα δύο μέρη τον δικηγόρο (ο οποίος θα καταβάλλει λιγότερο φόρο εισοδήματος) αλλά και τον εντολέα του (ο οποίος δεν θα καταβάλλει τον αναλογούντα ΦΠΑ).
Για τους ανωτέρω λόγους θεωρούμε ότι η υπαγωγή των υπηρεσιών των δικηγόρων (όπως και των υπολοίπων νομικών επαγγελμάτων) σε ΦΠΑ, πέραν της τεράστιας αναταραχής που θα δημιουργήσει σε περίοδο οικονομικής κρίσης, δεν θα οδηγήσει σε αύξηση των φορολογικών εσόδων και, αντίθετα, θα συντελέσει σε περαιτέρω αύξηση της φοροδιαφυγής.
Η πρότασή μας είναι:
1. Η αναλογική αύξηση των ελάχιστων ορίων προείσπραξης αμοιβών των δικηγόρων, η οποία συνεπάγεται αυτομάτως και ανάλογη αύξηση του φόρου εισοδήματος που εισπράττεται και αποδίδεται από τους δικηγορικούς συλλόγους στις ΔΟΥ ποσοστού παρακράτησης φόρου από 15% σε 20%.
2. Η εφαρμογή της υποχρεωτικής έκδοσης γραμματίου προείσπραξης δικηγορικής αμοιβής κατά την κατάθεση πάσης φύσεως δικογράφων, ενδίκων μέσων και βοηθημάτων, σε κάθε δικαστήριο και βαθμό δικαιοδοσίας αντί του μέχρι σήμερα εκδιδομένου μόνο κατά την συζήτηση.
3. Η επιβολή της παρακράτησης φόρου εισοδήματος στην πηγή από τους δικηγορικούς συλλόγους και στις προεισπράξεις συμβολαίων σε ποσοστό 20% , και επέκταση του γραμματίου προείσπραξης δικηγορικής αμοιβής όπου αυτό δεν προβλέπεται μέχρι σήμερα (Διοικητικά Δικαστήρια, Επιτροπές, Ανεξάρτητες Αρχές, υπηρεσιακά, Πειθαρχικά Συμβούλια κ.ο.κ.), μέτρο που έχει άμεση συνέπεια την διεύρυνση της φορολογητέας βάσης.
4. Για δε τα εισοδήματα που δεν προέρχονται από τις παραστάσεις σε Δικαστήρια Συμβόλαια, ο έλεγχος θα γίνεται από τη φορολογική αρχή με βάσει τα κριτήρια διαβίωσης..
5.’λλως εφαρμογή του τεκμαρτού τρόπου υπολογισμού φορολογητέου εισοδήματος έτους 2010 και για τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν μέσα στο 2009.
6. Σε κάθε περίπτωση η εφαρμογή του πρόσφατου μέτρου της πλήρους έκπτωσης από το φορολογητέο εισόδημα φυσικών προσώπων των αποδείξεων παροχής υπηρεσιών των δικηγόρων (άρθρο 7§1 ν.3790/2009), το οποίο είναι απλό στην εφαρμογή του και πλήττει στοχευμένα τους κατά σύστημα φοροδιαφεύγοντες.
Β) ΧΡΟΝΟΣ ΚΤΗΣΗΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΤΟΥ ΕΛΕΥΘΕΡΟΥ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΑ
1. Με το άρθρο 6§9 του προσχεδίου νόμου προτείνεται η τροποποίηση του άρθρου 48§6 ΚΦΕ ώστε -κατά κανόνα- το εισόδημα του ελεύθερου επαγγελματία να θεωρείται για τους σκοπούς του φόρου εισοδήματος ότι αποκτήθηκε κατά τον χρόνο που παρέχονται οι υπηρεσίες. Η εισηγητική έκθεση επί του άρθρου 6§9 καθιστά σαφές ότι οι ελεύθεροι επαγγελματίες θα θεωρούνται ότι αποκτούν το εισόδημά τους με την ολοκλήρωση, εν όλω ή εν μέρει, της παρεχόμενης από αυτούς υπηρεσίας (δηλαδή όταν έχουν εκκαθαρισμένη, ληξιπρόθεσμη και απαιτητή αξίωση για είσπραξη της αμοιβής τους, εν μέρει ή εν όλω), καθώς και ότι με τον τρόπο αυτό εξομοιώνεται ο χρόνος απόκτησης εισοδήματος των ελευθέρων επαγγελματιών « με τις λοιπές εμπορικές επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών».
Παράλληλα, με το άρθρο 19§22 του προσχεδίου νόμου προτείνεται η τροποποίηση του άρθρου 13§3 ΚΒΣ ώστε η «απόδειξη παροχής υπηρεσιών» (α.π.υ.) από τον ελεύθερο επαγγελματία να εκδίδεται στον ίδιο χρόνο όπως και το «τιμολόγιο» πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών. Η εισηγητική έκθεση επί του άρθρου 19§22 διευκρινίζει τις παραπάνω διατάξεις και παραθέτει ενδεικτικά παραδείγματα.
2. Με τις νέες διατάξεις ο ελεύθερος επαγγελματίας και εν προκειμένω ο δικηγόρος, εξομοιώνεται με την εμπορική επιχείρηση όσον αφορά τον χρόνο που τα εισοδήματά του υποβάλλονται στον φόρο. Πιο συγκεκριμένα, η φορολόγηση του δικηγόρου θα γίνεται χρονικά ένα στάδιο νωρίτερα δηλαδή όχι κατά τον χρόνο είσπραξης της αμοιβής του, αλλά πιο πριν όταν αποκτά δικαστικά επιδιώξιμη αξίωση για την είσπραξη της αμοιβής του (ή μέρους αυτής). Εάν η παροχή δικηγορικών υπηρεσιών είναι διαρκής, ο δικηγόρος θα πρέπει να εκδίδει α.π.υ. με το τέλος της διαχειριστικής χρήσης.
3. Η εξομοίωση του δικηγόρου με την εμπορική επιχείρηση όσον αφορά τον χρόνο κτήσης του εισοδήματος είναι άδικη, είναι ασύμβατη με το σύστημα του φόρου εισοδήματος, καθώς επίσης και αλυσιτελής αφού -αντίθετα με όσα αναγράφονται στην εισηγητική έκθεση- δεν δύναται καθεαυτή να συμβάλλει στον αποτελεσματικότερο φορολογικό έλεγχο των δικηγόρων. Οι λόγοι είναι οι ακόλουθοι:
● Η άσκηση του δικηγορικού λειτουργήματος δεν συνιστά άσκηση επιχείρησης, και το εισόδημα του δικηγόρου δεν είναι εισόδημα από εμπορική επιχείρηση. Τούτο έχει γίνει ήδη δεκτό και στο πεδίο του φόρου εισοδήματος από τα διοικητικά δικαστήρια [Δ.Πρ.Θεσσαλονίκης 2430/2005 (επισυνάπτεται), Δ.Εφ.Αθηνών 6582/2001, Δ.Εφ.Αθηνών 2698/1999] καθώς και από το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους [γνμδτ. ΝΣΚ 118/2003, την οποία αποδέχθηκε το Υπ. Οικονομικών με το υπ αριθμ. 1087197/1849/Α0012/1.10.2003 έγγραφο]. Η άσκηση του δικηγορικού λειτουργήματος ανάγεται στην οργάνωση της απονομής της δικαιοσύνης και στην εμπέδωση της έννομης τάξης με παράλληλη διασφάλιση των δικαιωμάτων και ελευθεριών του ανθρώπου [ΟλΑΠ 18/1999].
● Η ρύθμιση είναι άδικη διότι στις εμπορικές επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών επιβάλλεται παρακράτηση μόλις 8% όταν η υπηρεσία παρέχεται προς επιτηδευματία (άρθρο 6§10 του προσχεδίου νόμου). Με άλλα λόγια, η παρακράτηση σε βάρος του δικηγόρου είναι βαρύτερη και, έτσι, ο δικηγόρος περιέρχεται σε δυσμενέστερη θέση από πλευράς ταμειακής ρευστότητας σε σχέση με έναν επιχειρηματία που αποκτά εισοδήματα από παροχή υπηρεσιών.
● Η ρύθμιση είναι αλυσιτελής διότι είναι ευάλωτη σε καταστρατηγήσεις. Η σχέση μεταξύ δικηγόρου και εντολέα είναι προσωπική σχέση εμπιστοσύνης. Έτσι, στην πράξη κατά κανόνα δεν συνάπτονται έγγραφες συμβάσεις όπου να καθορίζονται οι όροι παροχής των δικηγορικών υπηρεσιών, και ιδίως οι όροι και οι προϋποθέσεις καταβολής της δικηγορικής αμοιβής. Ελλείψει εγγράφου συμβάσεως δεν υπάρχουν ασφαλή στοιχεία εκ των οποίων να μπορεί να συνάγει η φορολογική αρχή πότε ακριβώς το δικαίωμα είσπραξης αμοιβής καθίσταται, εν όλω ή εν μέρει, δικαστικώς επιδιώξιμο. Στο πλαίσιο αυτό, είναι δυνατόν να παρακαμφθεί το γράμμα της ρύθμισης από κάποιον κακόπιστο δικηγόρο και να μην τελεσφορήσει ο σκοπός της, δηλαδή -σύμφωνα με την εισηγητική έκθεση- ο αποτελεσματικότερος φορολογικός έλεγχος των δικηγόρων και των λοιπών ελευθέρων επαγγελματιών. Υπό άλλη δε οπτική, ο καλόπιστος δικηγόρος θα έχει πρόβλημα να αποδείξει προσηκόντως στην φορολογική αρχή πότε ακριβώς απέκτησε το εισόδημά του (δηλαδή σε ποιο οικονομικό έτος), οπότε δημιουργείται ένας καινούργιος κύκλος αμφισβητήσεων και προστριβών μεταξύ των ελεύθερων επαγγελματιών και των φορο-ελεγκτικών οργάνων. Προς επίρρωση των ανωτέρω αξίζει να αναφερθεί ότι ήδη τα παραδείγματα υπό (α) και (ε) της εισηγητικής έκθεσης για το άρθρο 19§22 του προσχεδίου προκαλούν, καθεαυτά, σύγχυση ως προς τον ακριβή χρόνο ολοκλήρωσης μέρους μίας παρεχόμενης υπηρεσίας.
● Σε κάθε περίπτωση, το υφιστάμενο σήμερα καθεστώς, σύμφωνα με το οποίο το εισόδημα θεωρείται ότι αποκτάται κατά τον χρόνο είσπραξης της αμοιβής, αποτελεί ένα μέτρο απλούστευσης που επιβάλλεται από τον μικρότερο βαθμό διοικητικής οργάνωσης της δικηγορικής δράσης σε σχέση με την εμπορική επιχείρηση. Το μέτρο αυτό έχει λειτουργήσει από την θέσπισή του με το ν.δ. 3323/1955 μέχρι σήμερα χωρίς προβλήματα.
● Εφόσον οι προτεινόμενες ρυθμίσεις τελικά ψηφισθούν από την Βουλή, η μετάθεση του χρόνου κτήσης του εισοδήματος στο στάδιο όπου η αξίωση για είσπραξη της δικηγορικής αμοιβής καθίσταται δικαστικώς επιδιώξιμη θα δημιουργήσει επισφαλείς απαιτήσεις. Δηλαδή, θα υπάρχουν απαιτήσεις του δικηγόρου για είσπραξη της αμοιβής του οι οποίες έχουν μεν φορολογηθεί αλλά δεν μπορούν να εισπραχθούν. Το φαινόμενο αυτό είναι σύνηθες στην φορολόγηση του εισοδήματος από εμπορικές επιχειρήσεις. Σε μία τέτοια περίπτωση θα πρέπει να διευκρινισθεί -εάν όχι στον νόμο, σίγουρα πάντως με τις οδηγίες της φορολογικής διοίκησης για την ερμηνεία των σχετικών διατάξεων- ότι ο δικηγόρος και οι λοιποί ελεύθεροι επαγγελματίες που εκδίδουν α.π.υ. έχουν δικαίωμα να εγγράφουν φορολογικά εκπεστέες προβλέψεις για την απόσβεση των επισφαλών απαιτήσεών τους σύμφωνα με το άρθρο 31§1 περ. θ ΚΦΕ. Η δυνατότητα έκπτωσης τέτοιων απαιτήσεων υπάρχει για τις εν γένει επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία γ κατηγορίας καθώς και για εκείνες που τηρούν βιβλία β κατηγορίας του ΚΒΣ [άρθρο 5§9 ν. 3091/2002 δια του οποίου τέθηκε νέα §17 στο άρθρο 31 ΚΦΕ, Υ.Α. 1116069/30.12.2003, Υ.Α. πολ. 1133/11.12.2003]. Εν προκειμένω, πρόβλημα στην δυνατότητα έκπτωσης δεν δημιουργείται από την αναφορά της ως άνω διάταξης του άρθρου 31 ΚΦΕ σε «τιμολόγιο» και όχι σε α.π.υ., δεδομένου ότι το Συμβούλιο της Επικρατείας έχει δεχθεί ότι είναι δυνατή η έκπτωση επισφαλών απαιτήσεων βάσει και άλλων στοιχείων φορολογικής τεκμηρίωσης των συναλλαγών [ΣτΕ 1225/2005 (επισυνάπτεται) για την εκκαθάριση και κατάσταση του άρθρου 12§7 ΚΒΣ]. Για τον λόγο αυτό δεν είναι νόμιμο να στερηθούν οι δικηγόροι και οι λοιποί ελεύθεροι επαγγελματίες την ευχέρεια να συνυπολογίζουν μία τέτοια έκπτωση όταν προσδιορίζουν το καθαρό φορολογητέο τους εισόδημα.
Ενόψει όλων των ανωτέρω, η θέση του Δικηγορικού Συλλόγου Αθηνών είναι να αποσυρθούν οι προτεινόμενες ρυθμίσεις των άρθρων 6§9 και 19§22 του προσχεδίου νόμου. Ήδη το προσχέδιο νόμου προβλέπει σημαντική επιβάρυνση του κόστους της απονομής δικαιοσύνης και της εν γένει παροχής των δικηγορικών υπηρεσιών με την επιβολή φόρου προστιθέμενης αξίας. Αντί λοιπόν να περιέλθει σε ακόμη δυσμενέστερη θέση -οικονομικά αλλά και διαχειριστικά- ο δικηγόρος από την φορολόγηση των αμοιβών του σε προηγούμενο χρονικά στάδιο, προτείνεται να αφεθεί ο δικηγόρος να ασκήσει του λειτούργημά του χωρίς επιπρόσθετα φορολογικά κόστη και να ενισχυθεί ο φορο-ελεγκτικός μηχανισμός του Ελληνικού Δημοσίου ώστε να δυνηθεί πραγματικά να υλοποιηθεί η αρχή της φορολογικής δικαιοσύνης. Πέραν τούτων ο Δ.Σ.Α. έχει ήδη εισηγηθεί, αντί του μέτρου που εξετάζεται εδώ: (α) Την αύξηση των ελάχιστων αμοιβών των δικηγόρων, η οποία συνεπάγεται αυτομάτως και ανάλογη αύξηση του φόρου εισοδήματος που εισπράττεται από τους δικηγορικούς συλλόγους (ποσοστό 15%), (β) Την εφαρμογή της υποχρεωτικής έκδοσης γραμματίου προείσπραξης κατά την κατάθεση του δικογράφου, και (γ) Την επέκταση της παρακράτησης φόρου εισοδήματος από τους δικηγορικούς συλλόγους και στις προεισπράξεις συμβολαίων.
’λλως αναφορικά με τη ρύθμιση του άρθρου 6 παρ. 9, θα προτείναμε την κάτωθι ρύθμιση : προσθήκη στο άρθρο 6 παρ. 9 εδάφιο γ το οποίο έχει ως εξής :«Επιμέρους ζητήματα και λεπτομέρειες που προκύπτουν για κάθε ειδικότερη κατηγορία και ελεύθερο επάγγελμα αναφορικά με το χρόνο που πρέπει να εκδίδεται δελτίο παροχής υπηρεσιών (ΔΑΠΥ) σε περίπτωση που η παροχή υπηρεσίας διαρκεί θα ρυθμισθεί με σχετικές κατ εξουσιοδότηση εκδοθεισόμενες υπουργικές αποφάσεις» .
Εάν το Υπουργείο Οικονομικών εμμείνει τελικά στην αλλαγή του χρόνου φορολόγησης των δικηγορικών και των εν γένει υπηρεσιών που παρέχουν οι ελεύθεροι επαγγελματίες, θα πρέπει να διευκρινισθεί ότι αυτοί θα έχουν δικαίωμα έκπτωσης για τις επισφαλείς απαιτήσεις τους σύμφωνα με το άρθρο 31§1 περ. θ ΚΦΕ.
Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ
ΔΗΜΗΤΡΙΟΣ Χ. ΠΑΞΙΝΟΣ